新收入準(zhǔn)則CAS14在第四章用整章的篇幅描述了概念“合同成本”，它包括合同增量成本和合同履約成本。

2020年主板市場(chǎng)統(tǒng)一執(zhí)行新收入準(zhǔn)則，但由于新準(zhǔn)則的核算思路與之前有較大的改變，且準(zhǔn)則的部分描述略顯晦澀，企業(yè)們?cè)趯?shí)務(wù)中運(yùn)用準(zhǔn)則時(shí)產(chǎn)生了一些疑問。筆者收到幾次客戶的咨詢后，認(rèn)真研究了新收入準(zhǔn)則，力爭(zhēng)用容易理解的方式將準(zhǔn)則表述出來。以后會(huì)將研究結(jié)果在專欄進(jìn)行系列的分享，希望對(duì)實(shí)務(wù)中疑問的回答能對(duì)讀者有一些幫助。

什么是合同增量成本呢？看一下定義：

“第二十八條企業(yè)為取得合同發(fā)生的增量成本預(yù)期能夠收回的，應(yīng)當(dāng)作為合同取得成本確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)；但是，該資產(chǎn)攤銷期限不超過一年的，可以在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。增量成本，是指企業(yè)不取得合同就不會(huì)發(fā)生的成本（如銷售傭金等）。企業(yè)為取得合同發(fā)生的、除預(yù)期能夠收回的增量成本之外的其他支出（如無論是否取得合同均會(huì)發(fā)生的差旅費(fèi)等），應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，但是，明確由客戶承擔(dān)的除外。”

嗯，每個(gè)字都看得懂，但是加在一起基本不是人話。

說白了，就是沒有這個(gè)合同，就不會(huì)發(fā)生的成本。說再直白一點(diǎn)，就是取得合同之前付出的成本。

舉一個(gè)典型的例子：房屋中介的銷售代理費(fèi)。假設(shè)你是wan科的財(cái)務(wù)，你們公司新建了一個(gè)小區(qū)“XX豪庭”，公司找了一個(gè)中介公司來幫忙賣房子，雙方簽了銷售代理合同后，根據(jù)條款你就要開始確認(rèn)費(fèi)用（雖然不一定支付）。但是往往中介賣房子的收入往往要延后很久才能確認(rèn)，延上一年都不是事。按照以前的準(zhǔn)則，收入和費(fèi)用就會(huì)可能因此存在期間差異，也就是期間對(duì)應(yīng)不上的問題。“合同增量成本”這個(gè)概念，說到底就是為了解決這種不配比而提出的。所以，你得先把給中介公司的銷售代理費(fèi)用資本化，記“合同資產(chǎn)”，等到產(chǎn)生收入的時(shí)候再費(fèi)用化進(jìn)利潤(rùn)表。

準(zhǔn)則留了一個(gè)口子，合同增量成本一年以內(nèi)攤銷完的（也就是按照標(biāo)準(zhǔn)方法處理，一年內(nèi)就全部進(jìn)利潤(rùn)表），允許你直接費(fèi)用化。畢竟國(guó)家這么大，很多公司的管理能力還不夠強(qiáng)大，由于各種原因財(cái)務(wù)的核算壓力已經(jīng)很大了，如果強(qiáng)制要求財(cái)務(wù)做“無米之炊”，就是逼著財(cái)務(wù)人員作假了。因此，如果合同取得成本攤銷期短于一年，企業(yè)可以自主選擇費(fèi)用化還是資本化。需要注意的是，這是一個(gè)會(huì)計(jì)政策選擇，所以一定要在附注中進(jìn)行披露。

那么什么是合同履約成本呢？看一下定義：

“第二十六條企業(yè)為履行合同發(fā)生的成本，不屬于其他企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范范圍且同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)作為合同履約成本確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)：（一）該成本與一份當(dāng)前或預(yù)期取得的合同直接相關(guān)，包括直接人工、直接材料、制造費(fèi)用（或類似費(fèi)用）、明確由客戶承擔(dān)的成本以及僅因該合同而發(fā)生的其他成本；（二）該成本增加了企業(yè)未來用于履行履約義務(wù)的資源；（三）該成本預(yù)期能夠收回?！?/p>

好像也不太是人話。

簡(jiǎn)單的理解，就是取得合同之后、確認(rèn)收入之前，你花出去的錢。

這個(gè)與之前的建造合同準(zhǔn)則的思路就很類似，不舉例細(xì)說了。

合同履約成本的設(shè)立目的與合同取得成本一樣，都是為了減少收入、成本的期間不配比問題，讓財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)更好的反映業(yè)務(wù)狀況。多說一句，反映業(yè)務(wù)狀況就是財(cái)務(wù)存在的根本目的，不是嗎？所以，雖然新準(zhǔn)則會(huì)給咱們財(cái)務(wù)人員、審計(jì)人員帶來壓力，但是還是應(yīng)該擁抱的，因?yàn)檫@是行業(yè)發(fā)展的必然方向。

我們理解了合同增量成本和合同履約成本的定義和意義之后，就更理解為什么新收入準(zhǔn)則如此強(qiáng)調(diào)合同了。合同履約成本既然是取得合同之后、確認(rèn)收入之前的成本，那么確定合同日期就會(huì)非常的重要。

根據(jù)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)務(wù)問答，取得能夠明確識(shí)別的合同之后，與合同直接相關(guān)的成本包括直接人工（例如，支付給直接為客戶提供所承諾服務(wù)的人員的工資、獎(jiǎng)金等）、直接材料（例如，為履行合同耗用的原材料、輔助材料、構(gòu)配件、零件、半成品的成本和周轉(zhuǎn)材料的攤銷及租賃費(fèi)用等）、制造費(fèi)用（或類似費(fèi)用，例如，組織和管理相關(guān)生產(chǎn)、施工、服務(wù)等活動(dòng)發(fā)生的費(fèi)用，包括管理人員的職工薪酬、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理費(fèi)、物料消耗、取暖費(fèi)、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、工程保修費(fèi)、排污費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施攤銷費(fèi)等）、明確由客戶承擔(dān)的成本以及僅因該合同而發(fā)生的其他成本（例如，支付給分包商的成本、機(jī)械使用費(fèi)、設(shè)計(jì)和技術(shù)援助費(fèi)用、施工現(xiàn)場(chǎng)二次搬運(yùn)費(fèi)、生產(chǎn)工具和用具使用費(fèi)、檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)、工程定位復(fù)測(cè)費(fèi)、工程點(diǎn)交費(fèi)用、場(chǎng)地清理費(fèi)等）一起構(gòu)成了合同履約成本。

我們?cè)俸?jiǎn)單說明一下減值的處理。

這兩個(gè)成本不是報(bào)表項(xiàng)目，而是在會(huì)計(jì)分錄中的會(huì)計(jì)科目，它們?cè)趫?bào)表中列示的項(xiàng)目可能是合同資產(chǎn)。既然是資產(chǎn)，那就要考慮減值。

準(zhǔn)則對(duì)減值部分的描述還是比較清晰易懂的。為了計(jì)算出減值準(zhǔn)備，我們需要先得到兩個(gè)數(shù)，（一）企業(yè)因轉(zhuǎn)讓與該資產(chǎn)相關(guān)的商品預(yù)期能夠取得的剩余對(duì)價(jià)；（二）為轉(zhuǎn)讓該相關(guān)商品估計(jì)將要發(fā)生的成本。（一）就是還能賣多少錢，（二）就是還要花多少錢。那么可知，可回收金額=（一）減（二）?？苫厥战痤~不低于資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí)，不用考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備，反之則需要計(jì)提。

另外一點(diǎn)需要注意的事情是，與長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備不同，合同成本的減值準(zhǔn)備是可以轉(zhuǎn)回的?？磥頊?zhǔn)則的編寫者們認(rèn)為通過合同資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備來操縱利潤(rùn)的空間很小，你們覺得呢？

以上是對(duì)合同資產(chǎn)的基本概念和背后的思路進(jìn)行了非?；\統(tǒng)的說明，拋磚引玉，歡迎大家溝通討論。